崔建华

管理会计目标是引导管理会计行为的航标，是管理会计系统运行的动力和行为准。管理会计的基本目标是长期持续提高企业整体经济效益，从概念和性质上它与会计基本目标是相一致，从内容上又有别于会计基本目标，它从自身体系的角度提出了更具体、更符合自身发展要求的基本目标。

一、管理会计技术的演进

管理会计包括成本会计和管理控制系统两大组成部分。科学管理运动创造的契机科学管理运动为成本会计实务及技术方法的进一步发展提供了契机。泰罗等工程师进行了工作分析和时间、动作研究，建立起特定单位产出所需的人工和材料的科学标准，开创了将间接制造费分配给产品成本的实务。并形成了费用预算、标准成本法和差异分析为主的，具有科学管理特性的会计管理技术方法。另一方面，学术界与实务界紧密配合把成本帐户放进企业会计体系;损益两平图被用来描述成本随产出的变化;将所有间接制造费按直接人工成本进行分配的实务受到质疑;针对间接制造费的性质及其在管理决策上的考虑，“不同目的，不同成本”的观念出现，可避免和可避免间接制造费、沉入成本、增量或差别成本等成本概念的形成;“机会成本”这一名词从经济学中引入进来;变动成本和固定成本的相关期间进行区分，成本性态估计的时间序列和横截面统计分析的可能性及其相对于判断分析的优劣性得到认识等等，成本会计信息独立于财务会计系统的重要性受到强调。这一时期的成本会计理论和实务发展情况，我们还可进一步发现:当时的成本会计系统与资本会计系统、财务会计系统相互独立，其设计和运行归制造部门负责，其提供的成本信息被制造部门用来评价营业效率、进行定价决策、控制和激励工人业绩，而不是定位于企业整体的商业成功，也不是以编制对外财务报告为目的。 近年来，随着世界经济的平稳发展，企业管理者所面临的最具挑战性的问题不是“如何成功”而是“如何持续地成功”，据美国生产力协会及管理会计协会的调查报告显示: 现在的21世纪世界各大公司把“成长”放在第一位，可见企业对成本的控制和管理已经引起高度重视，它是持续成功的关键因素之一。 西方国家对管理会计的研究偏重于对管理会计方法的研究, 而不重视管理会计基本理论体系的研究, 其对会计目标的研究基本上都是以财务会计目标为研究对象, 而对管理会计目标则很少提及; 而我国迄今为止尚未形成统一的管理会计基础理论体系。关于管理会计目标虽有学者在相关读物上发表了自己的见解, 但大多数仅限于“向企业管理当局提供对他们决策有用的信息”之类的描述, 而且尚未达成像对财务会计目标那样的较统一的认识。

二、 管理会计目标的意义

管理会计目标, 概括地讲是关于管理会计系统运行所要达到的境地的范畴。它是沟通管理会计系统与管理会计所处客观环境的“桥梁”, 更是连接管理会计理论与管理会计实践的“纽带”。因此, 管理会计目标的明确有利于管理会计系统与其所处客观环境的顺利沟通, 更有利于管理会计理论与管理会计实践的良性互动。从实践的角度看, 管理会计主要为企业内部经营管理服务, 为了卓有成效地服务于企业内部经营管理, 管理会计必须有明确的目标, 并以此作为管理会计人员行动的指南, 以保证管理会计系统按正确的方向运行。 管理会计目标是管理会计实践的起点和归宿。 因此, 对管理会计目标进行研究, 不仅是管理会计系统与其所处客观环境顺利沟通的基础,尤其是管理会计理论进一步完善的需要, 更是管理会计实践进一步发展的前提。

管理会计除向资源提供者反映资源受托管理情况之外, 实现资源的优化配置也是管理会计的一大目标。而且管理会计越发展, 这一目标突现得越明显, 且逐渐地被强化。如被视为 20 世纪后期现代管理会计变革之一的作业管理, 其意图就在于通过充分发挥计算机集成制造系统的优势, 改进和完善企业的作业链——价值链, 把不增加价值的作业降低到最低限度, 从而把有限的资源应用于能够增加价值的作业的上, 优化价值链, 提高企业的整体经济效益, 进而不断提高企业的市场竞争优势。 再如,“战略管理会计”, 是从战略高度, 围绕本企业、顾客和竞争对手组成的“战略三角”, 既提供顾客和竞争对手具有战略相关性的外向型信息, 也对本企业的内部信息进行战略审视,据以进行竞争战略的制定和实施, 从而最大限度地促进本企业“价值链”的改进与完善, 保持并不断创新其长期竞争优势。这些内容落实到企业实际的过程, 也即战略管理会计的实施过程, 都是围绕着“优化资 源配置”展开的。随着大量新兴经济体加入到世界产业链中，新技术和原材料获得的成本不断降低，市场竞争不断加剧，随着市场竞争的日趋激烈，迫使越来越多的企业把注重力转到了营销战略上，随之而来的是巨额的市场营销费用，据调查表明，在制造企业的产品完全成本构成中，销售费用占5%-10%，管理费用占到20-40%以上，这么庞大的销售费用和管理费用必然会对产品的真实成本产生极大的影响，进而影响到企业管理者对产品的定价。为了重构管理会计相关性（Relevance Regained ），在企业的不同产品之间合理分配三项费用不仅是精准定价的需要，更是在激烈的市场竞争中强化企业管理的内在需要。显然，会计核算已经不能采用比较粗糙的传统思路处理如此巨额的花销，需采取合理的成本动因来分配这类费用。期间费用比例高的企业期间费用分配到产品的比重在增加，作业成本的计算范围也相应扩大，这有助于产品定价的精确。使企业对各个产品的赢利有了更加透彻的了解, 这将直接帮助公司制定竞争战略，促进企业转型，由一个经营粗犷转变为一个高速发展但同时管理细化的成熟企业。国外相关文献研究表明，作业成本法的应用与企业财务业绩正相关[8]，而且的作业成本法的应用使用也与信息系统对业绩存在交互影响作用。当前我国制造业企业面临日益激烈的国内外竞争对手挤压、劳动力成本上升、环境资源代价巨大等严峻问题，实现制造业的高效集约式增长，提升制造企业竞争力，成为当前亟需解决的现实问题。管理会计是实现企业管理、控制和决策的有力工具，管理会计的实践应用不仅能够提升企业经营管理水平，对于促进企业转型升级也是重要的推手。

管理会计系统为了更好地服务于企业的经营管理, 必然以提高生产效率、 生产经济效果和经济效益为核心。管理会计的这一目标与前述的“优化资源配置”目标是相辅相成的。既是优化资源配置的结果和体现, 又是优化资源配置的重要基础。而且资源配置是 否真正实现了优化, 在很大程度上是以生产效率、生产经济效果和经济效益是否提高为判断依据的。管理会计无论是追求 “效率”还是“效益”, 其本质都一样, 只不过是企业所处的经济环境不同而已。在产品供不应求的环境下, 企业的高“效率”自然 转化为高“效益”, 而在产品供过于求的环境下, 企业的高“效率”首先要接受市场检验才能转化为高“效益”。因此, 无论是追求 效率还是追求效益, 管理会计都是围绕“效益”而展开, 其最终目标是提高经济效益。

三、管理会计的多维目标

随着全球经济一体化进程加速，市场需求瞬息万变，竞争变得异常激烈。在当代全球化趋势影响下，管理会计越来越受到外部信息以及非财务信息对决策相关性的冲击，管理会计必须适应这一变化；另一方面，企业组织内部结构的调整也迫使管理会计在管理控制方面要有新的突破，以满足管理决策的需求。因为随着竞争的加剧和企业管理水平的不断提升，要求企业的管理会计在经营管理中、特别是在执行计划和成本管理中发挥作用。因此，赋予管理会计的任务是多维的（见表1）。

表1                     管理会计的多维目标

四、结论与思考

中国经济的高速发展、经济环境发生的根本性变革对管理会计的理论和应用都提出了更高的要求，合理运用管理会计，通过建立价值导向机制，使企业获得切实的成本优势，增强企业的国际竞争能力, 让企业走上创造价值的正途，是目前中国企业会计发展的重要方向。新经济环境下管理会计的目标呈现多元化趋势。管理会计目标多元化的同时，就可能产生不同的成本概念和成本数字，满足包括应对国际贸易争端在内的各项企业经营管理工作的需要。此外，需加强管理会计的信息系统建设，利用信息系统把管理会计的所有功能整合起来，实现管理会计与业务活动的有机融合，才能真正发挥管理会计在现代企业经营管理中的重要作用，提升单位价值创造能力，进而促进企业由粗放型经营向集约化经营的转变。最大限度地提高企业在国际经济一体化进程中经济资源的配置效益。

参考文献：

[1] Johnson, H. T. Relevance regained: total quality management and the role of management accounting.Critical Perspectives on Accounting, 1994, 5(3):259-267.

[2] Cagwin, D., Bouwman，M. J. The association between activity－ based costing and improvement in financial performance. Management Accounting Research, 2002, (13): 1 -39．

[3] Henri, J. F. Management control systems and strategy: A resource-based perspective. Accounting, Organizations and Society, 2006, 31(6) : 529 -558．

（作者单位：嘉兴学院）